2019年10月18日，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第1號(hào)——職業(yè)懷疑》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第2號(hào)——函證》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第4號(hào)——收入確認(rèn)》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第6號(hào)——關(guān)聯(lián)方》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第12號(hào)——貨幣資金審計(jì)》等五項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答修訂文本的征求意見(jiàn)稿，公開(kāi)征求意見(jiàn)。

2019年9月9日至10日，證監(jiān)會(huì)在北京召開(kāi)全面深化資本市場(chǎng)改革工作座談會(huì)。會(huì)議提出了當(dāng)前及今后一個(gè)時(shí)期全面深化資本市場(chǎng)改革的12個(gè)方面重點(diǎn)任務(wù)，被市場(chǎng)稱之為“深改12條”。其中，狠抓中介機(jī)構(gòu)能力建設(shè)、壓實(shí)中介機(jī)構(gòu)責(zé)任，同時(shí)提升稽查執(zhí)法效能、集中力量查辦欺詐造假等大要案也是其中的重點(diǎn)任務(wù)。此次中注協(xié)發(fā)布的五項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)答解答征求意見(jiàn)稿，結(jié)合參考了近年來(lái)資本市場(chǎng)的舞弊案例，也正好與前述深化資本市場(chǎng)改革的要點(diǎn)精神契合。

另一方面，近一兩年上市公司投資并購(gòu)頻頻暴雷，也為上市公司在投資并購(gòu)中做好盡職調(diào)查敲響了警鐘。

為此，小編也專門(mén)學(xué)習(xí)了下這次問(wèn)答修訂的征求意見(jiàn)稿，也希望結(jié)合一些案例，能為大家進(jìn)一步認(rèn)識(shí)理解“財(cái)務(wù)造假”提供一些參考。

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第4號(hào)——收入確認(rèn)》（以下簡(jiǎn)稱“《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿”）主要從三個(gè)方面進(jìn)行了修訂：

1、針對(duì)近年來(lái)資本市場(chǎng)收入舞弊案例，揭示了被審計(jì)單位實(shí)施收入舞弊的新手法

針對(duì)近年來(lái)資本市場(chǎng)收入舞弊案例，《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿對(duì)被審計(jì)單位實(shí)施收入舞弊的新手法進(jìn)行了歸納和充實(shí)。利用虛假的資金回籠配合虛構(gòu)銷售交易是較為隱蔽的舞弊手法，不易被注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)。征求意見(jiàn)稿詳細(xì)說(shuō)明了該種手法的基本舞弊邏輯以及具體舞弊方法，以指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有效識(shí)別虛假銷售收入。

2、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有效識(shí)別收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象予以方法上的指導(dǎo)

洞悉收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)。《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有效識(shí)別收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象予以方法上的指導(dǎo)。首先，提示注冊(cè)會(huì)計(jì)師跳出會(huì)計(jì)賬簿資料的狹窄視野，在充分了解被審計(jì)單位業(yè)務(wù)模式并理解業(yè)務(wù)邏輯的基礎(chǔ)上，從更高的視角識(shí)別收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象；其次，提示注冊(cè)會(huì)計(jì)師用聯(lián)系的觀點(diǎn)識(shí)別收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象，將收入、資金、關(guān)聯(lián)方等各方面信息聯(lián)系起來(lái)綜合考慮。例如，收入舞弊往往需要資金回籠配合，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)被審計(jì)單位資金方面的異常情況保持警覺(jué)。

3、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施延伸檢查程序應(yīng)對(duì)收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)提供細(xì)化指導(dǎo)

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1141 號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施有針對(duì)性的應(yīng)對(duì)程序，提高審計(jì)程序的不可預(yù)測(cè)性。如果對(duì)收入真實(shí)性存在重大疑慮，且通過(guò)常規(guī)審計(jì)程序無(wú)法應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)以獲取充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮實(shí)施延伸檢查程序。征求意見(jiàn)稿對(duì)延伸檢查程序的含義、需要實(shí)施延伸檢查程序的情形、延伸檢查程序的具體實(shí)施以及無(wú)法實(shí)施延伸檢查程序時(shí)的處理進(jìn)行了詳細(xì)闡述，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)提供了細(xì)化指導(dǎo)。

《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿站在審計(jì)的角度，舉例了被審計(jì)單位通常采用的12種收入舞弊手段，從動(dòng)機(jī)來(lái)看可以分為兩大類：

●  為了達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入

●  為了達(dá)到報(bào)告期內(nèi)降低稅負(fù)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)等目的而少計(jì)收入或延后確認(rèn)收入

其中，為了達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入主要包括虛構(gòu)銷售交易、進(jìn)行顯失公允的交易、違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或隱瞞相關(guān)條款等方式提前確認(rèn)收入、選擇與銷售模式不匹配的收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策等等手段。從近幾年典型的財(cái)務(wù)造假案件來(lái)看，“虛構(gòu)銷售收入”是最為常見(jiàn)的一種方式。

《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿詳細(xì)列舉了“虛構(gòu)銷售收入”的多種方式和主要環(huán)節(jié)，小編認(rèn)為可以將其歸納為三個(gè)方面：

●  虛構(gòu)合同

●  虛構(gòu)貨物流

●  虛構(gòu)資金流

被審計(jì)單位虛構(gòu)銷售收入分為兩種，一種是虛構(gòu)收入后并沒(méi)有實(shí)際的貨物流，或無(wú)相應(yīng)的貨款回籠，虛增的應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)可以通過(guò)日后不當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備加以消化，這種方法較為簡(jiǎn)單粗暴，也容易被審計(jì)程序所識(shí)別；另一種方法相對(duì)復(fù)雜和隱蔽，被審計(jì)單位會(huì)使用貨幣資金配合貨款回籠以制造虛假的資金流，同時(shí)將商品從某一地點(diǎn)移送至另一地點(diǎn)，偽造出庫(kù)單、發(fā)運(yùn)單、驗(yàn)收單等依據(jù)記錄銷售，以制造虛假的貨物流。在第二種情況下，虛構(gòu)收入的同時(shí)也會(huì)對(duì)許多其他關(guān)聯(lián)報(bào)表項(xiàng)目產(chǎn)生影響，包括但不限于貨幣資金、應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)、預(yù)付款項(xiàng)、存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、營(yíng)業(yè)成本、稅金及附加、銷售費(fèi)用等。下面就通過(guò)一些典型財(cái)務(wù)造假案例來(lái)看看這些公司是如何利用這些手段的。

1、虛構(gòu)合同

幾乎所有的收入造假案件都會(huì)涉及到虛假合同，即通過(guò)與其他方（包括已披露或未披露的關(guān)聯(lián)方、非關(guān)聯(lián)方等）簽訂虛假購(gòu)銷合同，虛構(gòu)銷售交易、虛構(gòu)存貨，后續(xù)通過(guò)偽造出庫(kù)單、發(fā)運(yùn)單、驗(yàn)收單等單據(jù)，以及虛開(kāi)商品銷售發(fā)票虛構(gòu)收入。

案例一：*ST國(guó)藥新設(shè)子公司新業(yè)務(wù)虛構(gòu)收入

*ST國(guó)藥控股股東武漢新一代科技有限公司的母公司仰帆公司系上海市城鎮(zhèn)工業(yè)合作聯(lián)社成員單位。2012年3、4月份，*ST國(guó)藥董事滕某某、朱某某與聯(lián)社主任丁某某聯(lián)系，請(qǐng)丁某某幫*ST國(guó)藥增加營(yíng)業(yè)收入。丁某某安排聯(lián)社下屬公司上海公合實(shí)業(yè)有限公司（以下簡(jiǎn)稱公合實(shí)業(yè)）幫助*ST國(guó)藥開(kāi)展鋼材貿(mào)易以增加營(yíng)業(yè)收入。

2012年5月，*ST國(guó)藥設(shè)立子公司上海鄂欣實(shí)業(yè)有限公司具體開(kāi)展鋼材貿(mào)易業(yè)務(wù)。

2012年9月至2013年10月，鄂欣實(shí)業(yè)與公合實(shí)業(yè)或公合實(shí)業(yè)安排的第三方公司發(fā)生20筆鋼材銷售業(yè)務(wù)，累計(jì)確認(rèn)收入144,201,093.66元。經(jīng)查，鄂欣實(shí)業(yè)參與的鋼材貿(mào)易，沒(méi)有真實(shí)的貨物和貨物流；簽訂的鋼材購(gòu)銷合同所附的提貨單，未標(biāo)示提貨所必須的鋼材編號(hào)，無(wú)法提貨；鋼材購(gòu)銷合同列示的存放鋼材的部分第三方倉(cāng)庫(kù)表示未存放過(guò)相關(guān)鋼材。

*ST國(guó)藥2012年年度報(bào)告披露的49,188,991.55元營(yíng)業(yè)收入中，有41,151,951.13元為鄂欣實(shí)業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的4筆鋼材銷售確認(rèn)收入；2013年年度報(bào)告披露的111,418,059.50元營(yíng)業(yè)收入中，有16筆共計(jì)103,049,142.53元為鄂欣實(shí)業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的鋼材銷售收入。

2、虛構(gòu)貨物流

案例二：雅百特虛構(gòu)海外工程項(xiàng)目造假

江蘇雅百特科技股份有限公司（簡(jiǎn)稱雅百特）重組上市過(guò)程中，于2015年1月披露承接巴基斯坦木爾坦地鐵公交工程的金屬屋面圍護(hù)系統(tǒng)工程，合同金額3250萬(wàn)美元。重組上市后，2015年報(bào)披露工程完工，實(shí)現(xiàn)收入2億元。

但其后，雅百特看似“嫻熟”的造假技術(shù)還是被證監(jiān)會(huì)發(fā)現(xiàn)，經(jīng)查，雅百特通過(guò)虛構(gòu)承攬境外項(xiàng)目、虛構(gòu)跨境資金循環(huán)、虛構(gòu)建材出口、虛構(gòu)境內(nèi)建材貿(mào)易等手法，虛增收入5.8億元，虛增利潤(rùn)2.6億元。

其造假手段包括：虛構(gòu)木爾坦地鐵公交工程項(xiàng)目，利用李某松安排的公司構(gòu)建資金循環(huán)，制造海外回款假象，制造項(xiàng)目施工假象；偽造虛假的建筑材料出口合同，將報(bào)關(guān)出口至安哥拉的貨物運(yùn)送至香港，然后再由其控制的關(guān)聯(lián)公司將貨物進(jìn)口回中國(guó)【虛構(gòu)貨物流】；簽訂無(wú)真實(shí)需求的購(gòu)銷合同，偽造出入庫(kù)憑證，通過(guò)部分銷售客戶銀行賬戶并向其支付一定資金通道費(fèi)的方式，偽造‘真實(shí)’的資金流，虛構(gòu)國(guó)內(nèi)建材貿(mào)易。

3、虛構(gòu)資金流

許多被審計(jì)單位虛構(gòu)收入時(shí)，相應(yīng)確認(rèn)應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)，同時(shí)通過(guò)虛假存貨采購(gòu)套取其自有資金用于貨款回籠，形成資金閉環(huán)。但通過(guò)虛假存貨采購(gòu)套取的資金金額可能小于虛構(gòu)收入金額，或者對(duì)真實(shí)商品進(jìn)行虛假銷售時(shí)無(wú)需虛構(gòu)存貨，因此一些被審計(jì)單位還可能采用一些其他手段套取資金實(shí)現(xiàn)貨款全部回籠，《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿列舉了下列7種手段：

（1）通過(guò)虛假預(yù)付款項(xiàng)（預(yù)付商品采購(gòu)款、預(yù)付工程設(shè)備款）套取資金用于虛增收入的貨款回籠。

（2）虛增長(zhǎng)期資產(chǎn)采購(gòu)金額；被審計(jì)單位通過(guò)虛增對(duì)外投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)、開(kāi)發(fā)支出等購(gòu)買(mǎi)金額套取資金，用于虛增收入的貨款回籠。形成的虛增長(zhǎng)期資產(chǎn)賬面價(jià)值，通過(guò)折舊、攤銷或計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等方式在日后予以消化。

（3）通過(guò)被投資單位套取投資資金；被審計(jì)單位將資金投入被投資單位，再?gòu)谋煌顿Y單位套取資金用于虛構(gòu)收入的貨款回籠。形成的虛增投資賬面價(jià)值通過(guò)日后計(jì)提減值準(zhǔn)備予以消化。

（4）通過(guò)對(duì)負(fù)債不入賬或虛減負(fù)債套取資金；例如，被審計(jì)單位開(kāi)具商業(yè)匯票給子公司，子公司將票據(jù)貼現(xiàn)后用于貨款回籠。

（5）偽造回款單據(jù)進(jìn)行虛假貨款回籠；采用這種方法會(huì)形成虛假貨幣資金。

（6）對(duì)應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)不當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

（7）被審計(jì)單位實(shí)際控制人或其他關(guān)聯(lián)方將體外資金提供給被審計(jì)單位客戶或第三方，客戶或第三方以該筆資金向被審計(jì)單位支付貨款。體外資金可能來(lái)源于審計(jì)單位實(shí)際控制人或其他關(guān)聯(lián)方的自有資金，也可能來(lái)源于對(duì)被審計(jì)單位的資金占用或通過(guò)被審計(jì)單位擔(dān)保取得的銀行借款。

案例三：金亞科技虛列預(yù)付工程款配合現(xiàn)金流造假

根據(jù)證監(jiān)會(huì)調(diào)查結(jié)果顯示，為扭轉(zhuǎn)2013年虧損過(guò)億的窘境，金亞科技于2014年通過(guò)虛構(gòu)客戶、偽造合同、偽造銀行單據(jù)、偽造材料產(chǎn)品收發(fā)記錄以及隱瞞費(fèi)用支出等方式虛增營(yíng)業(yè)收入逾7300萬(wàn)元，虛增利潤(rùn)總額超8000萬(wàn)元，占當(dāng)期利潤(rùn)總額的335.14%，最終使得公司當(dāng)年凈利潤(rùn)由虧損變?yōu)橛?/span>

其次是2014年年度報(bào)告虛增銀行存款217,911,835.55元。2014年末，金亞科技中國(guó)工商銀行成都高新西部園區(qū)支行賬戶銀行日記賬余額為219,301,259.06元，實(shí)際銀行賬戶余額為1,389,423.51元，該賬戶虛增銀行存款217,911,835.55元，占當(dāng)期披露的資產(chǎn)總額的比例為16.46%。

最后，為了配合現(xiàn)金流，2014年年度報(bào)告虛列預(yù)付工程款3.1億元。2014年，金亞科技的子公司成都金亞智能技術(shù)有限公司建設(shè)項(xiàng)目，由四川宏山建設(shè)工程有限公司施工，建設(shè)面積385,133平方米，每平方米造價(jià)約2,000元，按40%的預(yù)付比例估算需要預(yù)付工程款3.1億元。為此金亞科技制作了假的建設(shè)工程合同，填制了虛假銀行付款單據(jù)3.1億元，減少銀行存款3.1億元，同時(shí)增加3.1億元預(yù)付工程款【虛構(gòu)資金流】。

案例四：圣萊達(dá)通過(guò)關(guān)聯(lián)方匯款虛構(gòu)營(yíng)業(yè)外收入

上市公司圣萊達(dá)于2018年5月10日因涉嫌信息披露違法違規(guī)收到中國(guó)證監(jiān)會(huì)的《行政處罰決定書(shū)》，其造假行為主要為虛構(gòu)營(yíng)業(yè)外收入和利潤(rùn)：公司2015年度虛增影視賠償收入1000萬(wàn)及相應(yīng)利潤(rùn)750萬(wàn)；虛增政府補(bǔ)助收入及相應(yīng)利潤(rùn)1000萬(wàn)。

虛增影視賠償收入：2015年11月10日，圣萊達(dá)與華視友邦簽訂影片版權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議書(shū)，約定華視友邦將某影片全部版權(quán)作價(jià)3000萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給圣萊達(dá)，華視友邦應(yīng)于2015年12月10日前取得該影片的《電影片公映許可證》，否則須向圣萊達(dá)支付違約金1000萬(wàn)元。當(dāng)月，圣萊達(dá)向華視友邦支付了轉(zhuǎn)讓費(fèi)3000萬(wàn)元。2015年12月21日，圣萊達(dá)向北京市朝陽(yáng)區(qū)人民法院提起民事訴訟，認(rèn)為華視友邦未依約定取得電影公映許可證，請(qǐng)求法院判決華視友邦返還本金并支付違約金。2015年12月29日，圣萊達(dá)與華視友邦簽訂調(diào)解協(xié)議書(shū)，約定華視友邦于2016年2月29日前向圣萊達(dá)支付4000萬(wàn)元，其中包含1000萬(wàn)元違約金。次日，法院裁定該調(diào)解協(xié)議書(shū)合法有效。2016年1月29日至2月29日，圣萊達(dá)分三筆收到華視友邦轉(zhuǎn)入的4000萬(wàn)元。圣萊達(dá)將華視友邦支付的1000萬(wàn)元違約金確認(rèn)為2015年的營(yíng)業(yè)外收入。

虛增政府補(bǔ)助收入：2015年12月31日，圣萊達(dá)發(fā)布《關(guān)于收到政府補(bǔ)助的公告》，稱收到寧波市江北區(qū)慈城鎮(zhèn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展局和寧波市江北區(qū)慈城鎮(zhèn)財(cái)政局聯(lián)合發(fā)文，公司獲得極速咖啡機(jī)研發(fā)項(xiàng)目財(cái)政綜合補(bǔ)助1000萬(wàn)元，確認(rèn)為2015年度本期收入。而這筆資金的實(shí)際上，是由控股股東關(guān)聯(lián)公司寧波金陽(yáng)光先以稅收保證金的名義向慈城鎮(zhèn)政府轉(zhuǎn)賬1000萬(wàn)元，然后再由慈城鎮(zhèn)政府以財(cái)政補(bǔ)助的名義將錢(qián)打給上市公司圣萊達(dá)【虛構(gòu)資金流】。

案例五：昆明機(jī)床財(cái)務(wù)造假“組合拳”

上市公司昆明機(jī)床于2018年2月13日公告收到了《行政處罰決定書(shū)（沈機(jī)集團(tuán)昆明機(jī)床股份有限公司、王興、常寶強(qiáng)等23名責(zé)任人員）》（【2018】9號(hào)），經(jīng)查明，當(dāng)事人存在下列違法事實(shí)：2013年至2015年通過(guò)跨期確認(rèn)收入、虛計(jì)收入和虛增合同價(jià)格三種方式虛增收入483,080,163.99元；2013年至2015年通過(guò)少計(jì)提辭退福利和高管薪酬的方式虛增利潤(rùn) 29,608,616.03元；2013年至2015年年度報(bào)告中披露的存貨數(shù)據(jù)存在虛假記載。

其中，經(jīng)查，2013年至2015年，昆明機(jī)床與部分經(jīng)銷商或客戶簽訂合同【虛構(gòu)合同】，經(jīng)銷商或客戶虛假采購(gòu)昆明機(jī)床產(chǎn)品并預(yù)付定金，但最終并不提貨，后期將定金退回客戶，或者直接按照客戶退貨進(jìn)行處理，完成虛假銷售【虛構(gòu)資金流】。在此過(guò)程中，昆明機(jī)床虛構(gòu)合同、發(fā)貨單、運(yùn)輸協(xié)議等單據(jù)，通過(guò)虛構(gòu)交易的方式來(lái)虛計(jì)收入，以達(dá)到虛增當(dāng)年利潤(rùn)的目的。為避免虛計(jì)收入被審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)，昆明機(jī)床采用在賬外設(shè)立庫(kù)房的方式，將存貨以正常銷售的方式出庫(kù)，但存貨并未實(shí)際發(fā)往客戶，而是移送至賬外庫(kù)房【虛構(gòu)貨物流】。之后，昆明機(jī)床通過(guò)“二次”銷售，虛構(gòu)銷售退回，或?qū)a(chǎn)成品拆解為零配件從第三方虛構(gòu)采購(gòu)購(gòu)回等方式處理賬外存貨，但原來(lái)虛計(jì)的應(yīng)收賬款無(wú)法沖減。為避免設(shè)立賬外庫(kù)房的事宜被審計(jì)人員察覺(jué)，昆明機(jī)床還要求出租外庫(kù)的出租人將租金業(yè)務(wù)發(fā)票開(kāi)具為運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票。昆明機(jī)床2013年虛計(jì)收入115筆，共計(jì)122,352,581.32元，2014年虛計(jì)收入46筆，共計(jì)79,459,999.98元，2015年虛計(jì)收入34筆，共計(jì)20,203,582.87元。

此外，昆明機(jī)床不僅通過(guò)虛構(gòu)銷售交易的方式虛增收入，還同時(shí)通過(guò)提前確認(rèn)收入（與相關(guān)經(jīng)銷商或者客戶簽訂真實(shí)的銷售合同，在經(jīng)銷商或客戶支付部分貨款后，產(chǎn)品未發(fā)貨前即提前確認(rèn)收入，將當(dāng)年未實(shí)際按合同履約生產(chǎn)、發(fā)運(yùn)機(jī)床的收入跨期確認(rèn)至該年度）以及虛增合同價(jià)格（在與部分客戶簽訂合同后，單邊虛增合同價(jià)格）的方式虛增收入。其中2013年虛增收入200,106,213.92元，2014年虛增收入121,309,854.58元，2015年虛增收入161,664,095.50元，金額分別占公開(kāi)披露的當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入的19.44%、13.98%、20.82%。

《問(wèn)題解答第4號(hào)》征求意見(jiàn)稿詳細(xì)列舉了37種表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象。需要注意的是，“存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象并不必然表明發(fā)生了舞弊，但了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的異常情況產(chǎn)生警覺(jué)，從而更有針對(duì)性地采取應(yīng)對(duì)措施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑，充分了解被審計(jì)單位業(yè)務(wù)模式并理解業(yè)務(wù)邏輯，有助于識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象。”

此外，根據(jù)理論界經(jīng)典的“舞弊三角論”，企業(yè)舞弊的產(chǎn)生是由壓力(Pressure)、機(jī)會(huì)(Opportunity)和自我合理化(Rationalization)三要素組成，其中，“壓力”（也可以理解為“動(dòng)機(jī)”）也往往可以作為警惕舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要考量因素。例如從前文的幾個(gè)典型的案例來(lái)看，為了避免ST或退市（*ST國(guó)藥、金亞科技、昆明機(jī)床），為了滿足業(yè)績(jī)承諾（圣萊達(dá)），或?yàn)榱藵M足重組上市條件（雅百特）常常是上市公司鋌而走險(xiǎn)，走上造假“不歸路”的主要?jiǎng)訖C(jī)。

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