（二）金融工具確認、計量與披露問題

1.金融資產的分類

（1）結構性存款分類不正確

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)持有的結構性存款，應當按照金融資產合同現(xiàn)金流量特征和金融資產管理的業(yè)務模式確定其分類。結構性存款的收益若與利率、匯率等指數(shù)或者與某實體的信用等級掛鉤，不滿足合同現(xiàn)金流量測試，企業(yè)應當將其分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，記入“交易性金融資產”科目。

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對上述規(guī)定執(zhí)行不到位，錯誤地將合同現(xiàn)金流量特征與基本借貸安排不一致的結構性存款分類為以攤余成本計量的金融資產、列報為貨幣資金或其他流動資產。

（2）未正確界定權益工具投資

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，在初始確認時，企業(yè)可以將非交易性權益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產，并列報于“其他權益工具投資”。此處權益工具投資中的“權益工具”是指對于工具發(fā)行方來說，滿足《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》中權益工具定義的工具。符合金融負債定義但是被分類為權益工具的特殊金融工具本身并不符合權益工具的定義，從投資方的角度也就不符合指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的條件。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司對外進行投資，持有被投資單位的優(yōu)先股，上市公司未恰當分析優(yōu)先股相關特征而將該投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。實務中，優(yōu)先股協(xié)議條款較為復雜，往往存在嵌入衍生條款以及固定股息率的強制分紅、強制贖回等條款，導致從發(fā)行方角度優(yōu)先股并非整體滿足權益工具定義，相應地從投資方角度不滿足指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的條件。

2.未恰當確認金融負債

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，如果企業(yè)不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產來履行一項合同義務，則該合同義務符合金融負債的定義。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度與其他投資方共同對外投資，約定投資期間上市公司就其他投資方投資收益承擔差額現(xiàn)金補償義務。本年度因被投資單位經營業(yè)績未實現(xiàn)預期目標，其他投資方提起訴訟，法院判決上市公司應向其他投資方補償差額收益。對此，上市公司將相關補償支出金額一次性計入當期損益。因前期投資協(xié)議中已明確約定差額補償義務，上市公司因此承擔了一項不能無條件地避免支付現(xiàn)金或其他金融資產的合同義務，應在承擔義務期間，根據被投資單位經營業(yè)績實現(xiàn)情況及時確認相關金融負債，而非等到實際支出時才予以確認。

3.金融工具計量和減值相關問題

（1）未恰當評估與劃分信用風險組合

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，以組合為基礎上進行信用風險變化評估時，企業(yè)可以共同風險特征為依據，將金融工具分為不同組別，從而使有關評估更為合理并能及時識別信用風險的顯著增加。企業(yè)不應將具有不同風險特征的金融工具歸為同一組別。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司主營業(yè)務涉及多個不同行業(yè)，上市公司簡單將不同行業(yè)客戶的應收賬款作為一個組合計提預期信用損失。上市公司應充分評估不同行業(yè)客戶的信用風險特征是否相同，并根據情況劃分不同組合分別計提預期信用損失。

（2）未合理計提支取受限存款的減值損失

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，銀行存款核算以攤余成本計量的、企業(yè)存入銀行或其他金融機構的各種款項。當對金融資產預期未來的現(xiàn)金流量具有不利影響的一項或多項事件發(fā)生時，該金融資產成為已發(fā)生信用減值的金融資產。金融資產已發(fā)生信用減值的證據包括下列可觀察信息：發(fā)行人或債務人發(fā)生重大財務困難；債務人違反合同，如償付利息或本金違約或逾期等；債務人很可能破產或進行其他財務重組等。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將大額銀行存款存放于控股股東控制的集團財務公司，因集團財務公司出現(xiàn)流動性困難，上市公司存放在財務公司的存款出現(xiàn)無法及時兌付、無法正常支取等情形，但上市公司未對該銀行存款計提預期信用損失。上市公司應合理判斷集團財務公司信用風險變化情況，恰當計提預期信用損失。

4.未恰當披露套期會計有關信息

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，套期活動屬于企業(yè)風險管理活動，在符合套期會計應用條件的前提下，企業(yè)可以選擇應用套期會計。企業(yè)應當披露與套期會計有關的下列信息：（1）企業(yè)的風險管理策略以及如何應用該策略來管理風險；（2）企業(yè)的套期活動可能對其未來現(xiàn)金流量金額、時間和不確定性的影響；（3）套期會計對企業(yè)的資產負債表、利潤表及所有者權益變動表的影響。企業(yè)在披露套期會計相關信息時，應當合理確定披露的詳細程度、披露的重點、恰當?shù)膮R總或分解水平，以及財務報表使用者是否需要額外的說明以評估企業(yè)披露的定量信息。

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對套期會計的相關信息披露不充分。例如，僅披露套期工具、被套期項目名稱、被套期風險的性質和高度有效的結論，未按要求披露風險管理策略、套期活動對企業(yè)風險敞口的影響，以及采用套期會計對財務報表的影響等信息。

（三）企業(yè)合并相關問題

1.未對購買日子公司資產和負債的公允價值與其計稅基礎之間的差異及后續(xù)變動進行恰當會計處理

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，購買日子公司資產和負債的公允價值與其計稅基礎之間的差異，形成暫時性差異。在符合有關原則和確認條件的情況下，編制購買日合并財務報表時，需要對該暫時性差異確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。上述公允價值與原賬面價值存在差額的資產或負債項目，在經營過程中因資產的折舊、攤銷和減值等對子公司當期損益產生的影響，應當在合并財務報表凈利潤中予以反映。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司對于購買日子公司資產和負債的公允價值與其計稅基礎之間的差異，未確認遞延所得稅的影響，且未說明原因；個別上市公司對于收購日子公司資產、負債公允價值與原賬面價值的差額產生的后續(xù)折舊、攤銷費用，錯誤地計入資本公積，未在合并財務報表層面恰當確認相關成本費用。

2.未恰當確認或有對價與應支付的股權轉讓款

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并下，企業(yè)合并成本包括購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產、發(fā)行或承擔的債務、發(fā)行的權益性證券等在購買日的公允價值等。購買方應當將合并協(xié)議約定的或有對價作為企業(yè)合并轉移對價的一部分，按照其在購買日的公允價值計入企業(yè)合并成本。除購買日后12個月內出現(xiàn)對購買日已存在情況的新的或者進一步證據而需要調整或有對價的，其他情況下發(fā)生的或有對價變化或調整，應根據會計準則有關規(guī)定進行處理。金融資產和金融負債應當在資產負債表內分別列示，不得相互抵銷，除非同時滿足下列條件：（1）企業(yè)具有抵銷已確認金額的法定權利，且該法定權利當前可執(zhí)行；（2）企業(yè)計劃以凈額結算，或同時變現(xiàn)該金融資產和清償該金融負債。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度以分期付款方式受讓子公司原股東股份，形成非同一控制下企業(yè)合并，子公司原股東作出業(yè)績承諾并根據業(yè)績實現(xiàn)情況給予上市公司補償。本期子公司未實現(xiàn)業(yè)績承諾，上市公司直接將按照收購協(xié)議約定本期應支付的股權轉讓款確認為營業(yè)外收入，未確認或有對價。上市公司應恰當區(qū)分與核算非同一控制下企業(yè)合并的合并成本與或有對價。對于或有對價，除在購買日按照公允價值計入企業(yè)合并成本外，其后續(xù)公允價值的變動應計入當期損益。對于合并成本中包括的尚未支付的協(xié)議約定股權轉讓款，應確認相關金融負債，除滿足相關條件外，不應與或有對價形成的金融資產相互抵銷并按凈額列示。

3.未恰當確認與或有對價相關的股利

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)在非同一控制下的企業(yè)合并中確認的或有對價構成金融資產的，該金融資產應以公允價值計量且其變動計入當期損益。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度以發(fā)行股份方式對外收購子公司。根據業(yè)績補償承諾，若子公司未實現(xiàn)業(yè)績承諾，子公司原股東應以股份形式向上市公司進行補償，若上市公司在盈利補償期間實施現(xiàn)金分紅的，相關現(xiàn)金分紅部分應作相應返還。本年度因子公司未實現(xiàn)業(yè)績承諾，上市公司回購注銷子公司原股東應返還的股份及相應股利，其中對于收回的原已分配的現(xiàn)金股利，上市公司將轉回未分配利潤。上市公司應以公允價值對或有對價形成的金融資產進行計量，前期已發(fā)放的現(xiàn)金股利，其應構成或有對價公允價值的組成部分，后續(xù)收回已分配的現(xiàn)金股利應反映在或有對價公允價值變動中。

4.對“合同詐騙”相關追繳款項會計處理有誤

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產生的影響等，企業(yè)應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯。自購買日起12個月以后對企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認資產、負債價值的調整，應當按照會計準則有關規(guī)定進行處理，即對于企業(yè)合并成本、合并中取得可辨認資產、負債公允價值等進行的調整，應作為前期差錯處理。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度對外收購子公司，形成非同一控制下企業(yè)合并。后續(xù)上市公司發(fā)現(xiàn)子公司在收購當期或以后年度，存在財務舞弊等“合同詐騙”行為，遂向法院提起訴訟。法院判處追繳原股東因虛增股權價值而非法獲取的交易對價（包括股份及現(xiàn)金），上市公司錯誤地將本期實際收到的追繳款項計入當期損益。就會計處理而言，追繳交易對手方非法所得，本質上為前期并購交易的延續(xù)，上市公司應將其作為前期差錯事項，根據法院判決結果以及調整后的子公司財務報表信息，對前期錯誤確認的企業(yè)合并成本、合并中取得可辨認資產、負債公允價值等信息進行追溯調整。同時，對于經法院判決確認的應追繳的合并對價，上市公司應視補償款項追繳情況，按照準則規(guī)定進行后續(xù)會計處理。

（四）合并財務報表相關問題

1.合并財務報表范圍判斷有誤

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定?？刂?，是指投資方能夠通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，且有能力影響可變回報。投資方在判斷是否擁有對被投資方施加控制的權力時，應當僅考慮與被投資方相關的實質性權利。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度對外收購子公司，本年度出現(xiàn)子公司拒絕向上市公司提交財務報表、賬簿等關鍵資料，或阻撓上市公司進入辦公現(xiàn)場進行審計等“失控”情形。對此，上市公司未充分考慮其是否依然享有對子公司施加控制的實質性權利，如能夠通過股東大會、董事會等內部權利機構，或者外部司法途徑等方式，繼續(xù)行使控股股東權力，包括更換管理層、獲取印章及賬簿資料以及接管經營管理等，僅依據形式上的“失控”認為喪失對子公司控制，未將子公司納入合并財務報表范圍。對于實務中的類似情形，上市公司應充分分析子公司“失控”產生的原因，審慎判斷其對公司經營、財務決策的影響程度并予以恰當披露。

2.未對購買子公司少數(shù)股權進行恰當會計處理

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權，在合并財務報表中，因購買少數(shù)股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產份額之間的差額，應當調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司本年度購買子公司少數(shù)股東股權，在合并財務報表中，因購買少數(shù)股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產份額之間的差額，未按規(guī)定先調整資本公積、資本公積不足時再調整留存收益，而是錯誤地同時調整資本公積及留存收益，會計處理不恰當。

（五）資產減值相關問題

1.未正確對開發(fā)支出進行會計處理

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益。企業(yè)自行開發(fā)無形資產發(fā)生的研發(fā)支出滿足資本化條件的，計入“研發(fā)支出——資本化支出”科目，并在資產負債表“開發(fā)支出”項目列報。對于尚未達到可使用狀態(tài)的無形資產，應按照準則規(guī)定每年進行減值測試。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司對于內部研究開發(fā)項目，以前年度將相關支出確認為開發(fā)支出，報告期公司進行戰(zhàn)略調整，暫緩相關研究開發(fā)項目，因而將開發(fā)支出累計發(fā)生余額轉入當期管理費用。上市公司應判斷以前年度相關支出是否滿足資本化條件，對于不滿足資本化條件的，應按照《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》相關規(guī)定進行會計處理。若以前年度相關支出滿足資本化條件，上市公司應按照資產減值準則的規(guī)定，對已資本化的開發(fā)支出恰當計提減值損失，而非轉入管理費用。

2.未充分計提資產減值損失

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，在正常生產經營過程中，應當以該存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。企業(yè)應當披露存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據。

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司產品更新迭代較快，未對存貨計提跌價準備，亦未披露存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據；個別上市公司披露其主營產品價格下降，導致產成品及在產品價值的可變現(xiàn)凈值低于存貨成本，卻未見其對產成品計提存貨跌價準備，亦未披露存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據。

3.不恰當變更商譽相關資產組

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，資產組是企業(yè)認定的最小資產組合，其產生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產或資產組。資產組一經確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并按規(guī)定在附注中作相應說明。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司在進行商譽減值測試時，以集團內部管理架構調整、對子公司進行區(qū)域整合為由，變更與商譽減值測試相關的資產組。若上述調整僅為企業(yè)管理架構的調整，并未影響資產組產生現(xiàn)金流入的方式，不應變更與商譽減值測試相關的資產組。

（六）公允價值計量相關問題

1.未恰當計量權益工具投資的公允價值

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)對權益工具的投資和此類投資相聯(lián)系的合同應當以公允價值計量，僅在有限情況下，如果用以確定公允價值的近期信息不足，或者公允價值的可能估計金額分布范圍很廣，而成本代表了該范圍內對允價值的最佳估計的，該成本可代表其在該分布范圍內對公允價值的恰當估計。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將其持有的權益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。報告期內，相關被投資方進行了多輪融資，估值結果發(fā)生了重大變化，上市公司仍以權益工具初始投資成本作為后續(xù)公允價值的估計，且未披露充分恰當?shù)睦碛?，不符合準則規(guī)定。

2.未恰當劃分公允價值計量層次

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未準確劃分金融資產公允價值計量的層次，也未按要求披露公允價值相關信息：一是部分公司對應收款項融資的公允價值采用現(xiàn)金流量折現(xiàn)法計量，大量使用無法觀察的估計數(shù)據，且對公允價值計量結果具有重大影響，但未將公允價值計量結果劃入第三層次的公允價值計量；二是部分上市公司將結構性存款公允價值列在第一層次，由于結構性存款業(yè)務嵌入了金融衍生產品，與匯率、利率、指數(shù)等掛鉤，如果該種產品存在公開市場報價或其他可參考信息，結合合同約定、產品類型及風險等級等信息對其進行公允價值計量的，一般列為第二層次較為合理；三是部分公司存在較大其他權益工具投資期末余額，相關公允價值作為第三層次列示，但未按要求披露相關信息。

（七）或有事項確認相關問題

1.未恰當確認因訴訟產生的支付義務

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，對于未決訴訟、未決仲裁等形成的或有負債，隨著時間推移和事態(tài)的進展，相關未決訴訟在被證實很可能導致經濟利益流出，且該義務金額也能夠可靠計量時，企業(yè)應當確認預計負債。企業(yè)應當在資產負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù)的，應當按照當前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調整。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司因合同糾紛被起訴，在法院一審判決其敗訴并要求對原告進行賠償?shù)那闆r下，上市公司仍以上訴為由未確認相關損失和預計負債，缺乏合理性。

2.不恰當?shù)咒N預計負債與或有資產

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，與或有事項相關的義務同時滿足現(xiàn)時義務、很可能導致經濟利益流出、金額能夠可能計量的條件時，應當確認為預計負債?；蛴惺马棶a生的經濟利益只有在企業(yè)基本確定能夠收到的情況下，才予以確認為資產。針對同一公司的預計負債與或有資產應在滿足上述條件的前提下分別確認，二者之間不得隨意抵銷。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司與不同公司間存在多個訴訟事項，相關公司同屬一個集團。根據判決結果，個別訴訟判決公司需對外支付賠償款，個別訴訟判決公司勝訴并基本確定能夠獲得賠償款。公司認為相關訴訟案件中，其應付的賠償義務與應收賠償款金額大致持平，未根據實際情況合理確認預計負債及或有資產，錯誤地抵銷預計負債與或有資產，未恰當確認預計賠償損失及補償收益。

（八）股份支付相關問題

1.限制性股票問題

（1）未恰當確認限制性股票回購義務

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，授予限制性股票時，公司根據收到職工繳納的認股款確認股本和資本公積（股本溢價），同時，還應就回購義務確認負債（作收購庫存股處理），按照發(fā)行限制性股票的數(shù)量以及相應的回購價格計算確定的金額，借記“庫存股”科目，貸記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司的子公司以其自身股份向其職工授予限制性股票，授予日上市公司在合并財務報表層面未確認限制性股票回購義務。上市公司應根據子公司發(fā)行限制性股票的數(shù)量以及相應的回購價格計算確定的金額計入少數(shù)股東權益及其他應付款。

（2）未正確對限制性股票實際回購事項進行會計處理

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，上市公司未達到限制性股票解鎖條件而需回購的股票，按照應支付的金額，借記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應的股本金額，借記“股本”科目，按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應的庫存股的賬面價值，貸記“庫存股”科目，差額計入“資本公積——股本溢價”科目。年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對于未達到限制性股票解鎖條件而需回購的股票，在回購注銷股票時，根據回購義務支付了回購款項，調整股本及資本公積，但未根據回購支付的金額，同步調整庫存股及其他應付款。

2.未恰當確認股份支付

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，股份支付準則所指的權益工具是指企業(yè)自身權益工具，包括企業(yè)本身、企業(yè)的母公司或同集團其他會計主體的權益工具。企業(yè)集團（由母公司和其全部子公司構成）內發(fā)生的股份支付交易，結算企業(yè)以其本身權益工具結算的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理；除此之外，應當作為現(xiàn)金結算的股份支付處理。接受服務企業(yè)沒有結算義務或授予本企業(yè)職工的是其本身權益工具的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理；接受服務企業(yè)具有結算義務且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內其他企業(yè)權益工具的，應當將該股份支付交易作為現(xiàn)金結算的股份支付處理。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將其持有的子公司股權授予上市公司員工并形成股份支付，上市公司在合并報表層面錯誤地將其作為以現(xiàn)金結算的股份支付進行會計處理。在個別報表層面，上市公司作為接受服務企業(yè)，雖具有結算義務但授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內其他企業(yè)的權益工具，上市公司應將其作為現(xiàn)金結算的股份支付進行會計處理；但在合并報表層面，因子公司權益工具視為企業(yè)集團自身權益工具，上市公司應將其作為以權益結算的股份支付進行會計處理。

（九）其他確認和計量問題

1.不恰當確認長期股權投資處置損益

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資全部或部分分類為持有待售資產的，應當停止權益法核算；對于未劃分為持有待售類別的剩余權益性投資，應當在劃分為持有待售的那部分權益性投資出售前繼續(xù)采用權益法進行會計處理。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司年末對外處置聯(lián)營企業(yè)股權，在尚未收到股權轉讓款、股權尚未完成工商變更登記以及仍擁有向聯(lián)營企業(yè)派出董事的權力之下，上市公司已終止確認長期股權投資并確認處置損益。對該股權投資，上市公司應通過持有待售資產進行核算，并合理分析判斷與對外處置股權相關的股東權利的變化情況，在不實際享有相應權利、滿足終止確認條件時確認相關處置損益。

2.固定資產后續(xù)支出處理不恰當

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，對于固定資產的后續(xù)支出，符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司本年度對房屋建筑物進行裝修維護，公司錯誤地將固定資產的后續(xù)支出計入長期待攤費用，而未對相關支出進行分析判斷，并計入固定資產成本或者當期損益。

3.未恰當確認政府補助

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，與企業(yè)日?；顒酉嚓P的政府補助，應當按照經濟業(yè)務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。與企業(yè)日?；顒訜o關的政府補助，應當計入營業(yè)外收支。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將所得稅補貼、高新企業(yè)認定獎勵等政府補助計入營業(yè)外收入。該類政府補助通常屬于與企業(yè)日?；顒酉嚓P的政府補助，應計入其他收益或沖減相關成本費用。

4.債務重組相關損益確認時點不恰當

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，由于債權人與債務人之間進行的債務重組涉及債權和債務的認定，以及清償方式和期限等的協(xié)商，通常需要經歷較長時間，例如破產重組中進行的債務重組。只有在符合金融資產和金融負債終止確認條件時才能終止確認相關債權和債務，并確認債務重組相關損益。對于在報告期間已經開始協(xié)商、但在報告期資產負債表日后履行相關義務的債務重組，不屬于資產負債表日后調整事項。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將在資產負債表日前開始協(xié)商、相關義務的履行發(fā)生在資產負債表日后的債務重組，錯誤地作為資產負債表日后調整事項處理，并在報告期內確認債務重組相關損益。上市公司應根據債務重組協(xié)議的實際履行情況進行分析判斷，在執(zhí)行結果重大不確定性消除時才能確認債務重組相關損益。

5.未恰當判斷會計估計變更時點

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，會計估計變更是指由于資產和負債的當前狀況及預期未來經濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產或負債的賬面價值或者資產的定期消耗金額進行的重估和調整。企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司對會計估計變更錯誤進行了追溯調整，而非自會計估計變更后開始適用。例如，上市公司董事會于報告期期末作出會計估計變更決議，對長期待攤費用中門店裝修費攤銷期限進行調整，公司對此錯誤地追溯自報告期期初開始執(zhí)行新的攤銷期限。

6.未正確對權益性交易進行會計處理

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)接受控股股東或其關聯(lián)方直接或間接代為償債、債務豁免或捐贈，經濟實質表明屬于股東對企業(yè)的資本性投入，應當將相關利得計入所有者權益（資本公積）。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司以前年度存在應收關聯(lián)方款項，關聯(lián)方經營陷入困難、償債能力下降，上市公司未能對此恰當計提信用減值損失。后續(xù)報告期內上市公司將上述債權轉讓給同一控制下的其他關聯(lián)方，其他關聯(lián)方向上市公司全額支付了款項，上市公司亦未將此作為權益性交易進行處理，未將轉讓價款與該應收款項公允價值之間的差額計入資本公積。

（十）非經常性損益相關問題

根據《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號——非經常性損益》（2008年修訂），非經常性損益是指與公司正常經營業(yè)務無直接關系，以及雖與正常經營業(yè)務相關，但由于其性質特殊和偶發(fā)性，影響報表使用人對公司經營業(yè)績和盈利能力做出正常判斷的各項交易和事項產生的損益。上市公司應對照非經常性損益的定義，綜合考慮相關損益同公司正常經營業(yè)務的關聯(lián)程度以及可持續(xù)性，結合自身實際情況做出合理判斷。

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對非經常性損益的認定不正確：一是未將按照套期會計準則處理但屬于套期無效部分的損益作為非經常性損益列示，未將因處置套期工具產生的損益作為非經常性損益列示；二是未將取消股權激勵一次性計入當期費用的部分作為非經常性損益列示；三是未將單項計提的應收賬款壞賬準備轉回認定為非經常性損益；四是未將確認為交易性金融資產的理財產品持有期間公允價值變動損益作為非經常性損益；五是錯誤地將權益性金融工具（如其他權益工具投資）持有期間取得的現(xiàn)金股利認定為非經常性損益。

（十一）列報和披露

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)應當遵循與財務報表列報相關的準則規(guī)定，正確列報企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量，并充分披露與理解財務報表相關的重要信息，以向財務報表使用者提供決策有用信息。年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司在編制財務報表時，存在列報不規(guī)范、披露不充分的問題。

1.固定資產處置收益列報問題

根據企業(yè)財務報表格式相關規(guī)定，“資產處置收益”項目反映企業(yè)出售劃分為持有待售的非流動資產（金融工具、長期股權投資和投資性房地產除外）或處置組（子公司和業(yè)務除外）時確認的處置利得或損失，以及處置未劃分為持有待售的固定資產、在建工程、生產性生物資產及無形資產而產生的處置利得或損失。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司錯誤地將處置固定資產產生的利得列報于營業(yè)外收入，將處置固定資產產生的損失列報于營業(yè)外支出。

2.利息相關列報問題

（1）應收票據貼現(xiàn)產生的利息列報錯誤

根據企業(yè)財務報表格式相關規(guī)定，“以攤余成本計量的金融資產終止確認收益”項目，反映企業(yè)因轉讓等情形導致終止確認以攤余成本計量的金融資產而產生的利得或損失，并根據“投資收益”科目的相關明細科目的發(fā)生額分析填列。

年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司錯誤地將未滿足終止確認條件的應收票據貼現(xiàn)而產生的利息支出計入“投資收益”科目。對于不滿足終止確認條件的應收票據貼現(xiàn)取得的現(xiàn)金，在資產負債表中應確認為一項借款，因此在票據到期前按實際利率計算的利息費用，應計入“財務費用”。

（2）銀行借款應付利息的列報錯誤

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，“應付利息”項目僅反映相關金融工具已到期應支付但于資產負債表日尚未支付的利息?；趯嶋H利率法計提的金融工具的利息應包含在相應金融工具的賬面余額中。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司將長期借款及短期借款計提的利息錯誤計入“應付利息”。

3.稅款相關列報問題

（1）預繳所得稅款列報錯誤

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，當企業(yè)實際繳納的所得稅稅款大于按照稅法規(guī)定計算的應交稅款時，超過部分在資產負債表中應當列示為其他流動資產。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司應交企業(yè)所得稅期末余額為負數(shù)，未按要求將其重分類至其他流動資產。

（2）代扣代繳稅款手續(xù)費列報錯誤

根據企業(yè)財務報表格式相關規(guī)定，企業(yè)作為個人所得稅的扣繳義務人，根據我國個人所得稅法律規(guī)定收到的扣繳稅款手續(xù)費，應作為其他與日?；顒酉嚓P的收益在其他收益項目中填列。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司錯誤地將收到的代扣代繳手續(xù)費列報于營業(yè)外收入，而未計入其他收益。

4.現(xiàn)金流量表相關問題

（1）與政府補助相關現(xiàn)金流量分類不正確

根據企業(yè)財務報表格式相關規(guī)定，企業(yè)實際收到的政府補助，無論是與資產相關還是與收益相關，均在“收到其他與經營活動有關的現(xiàn)金”項目填列。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司錯誤地將收到的與資產相關的政府補助列報于投資活動產生的現(xiàn)金流量。

（2）其他現(xiàn)金流量分類不正確

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司在現(xiàn)金流量表編制和列報方面存在問題：一是對于收到的票據貼現(xiàn)款、票據到期解付款、票據相關保證金的收付款均分類為籌資活動現(xiàn)金流量，未根據其實際業(yè)務性質將已終止確認的票據貼現(xiàn)取得的現(xiàn)金、因采購性質而產生票據結算及相關保證金的收付款分類為經營活動或投資活動現(xiàn)金流量；二是對于因收購的標的公司未達業(yè)績承諾而收到的業(yè)績補償款，錯誤地分類為籌資活動現(xiàn)金流量，未正確分類為投資活動現(xiàn)金流量。

5.融資租賃信息披露問題

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，承租人應當在附注中披露與融資租賃有關的信息，包括資產負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額等。年報分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司期末存在大額融資租賃，未來將要支付的租賃費用對公司財務狀況和經營成果有較大影響，未按準則要求披露資產負債表日以后需支付的最低融資租賃付款額，影響財務報告使用者的決策判斷。

6.分部報告信息披露問題

根據企業(yè)會計準則及相關規(guī)定，企業(yè)應披露計量每一報告分部利潤（虧損）的相關會計政策，包括將收入和費用分配給報告分部的基礎，確定報告分部利潤（虧損）使用的計量方法發(fā)生變化的性質，以及這些變化產生的影響等。分部利潤（虧損）應當與企業(yè)營業(yè)利潤（虧損）和企業(yè)凈利潤（凈虧損）相銜接。年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司僅按產品和地區(qū)分類披露營業(yè)收入、營業(yè)成本和毛利，卻未列示其他利潤組成項目，影響財務報告使用者對公司業(yè)務的理解和判斷。

針對上述年報審閱中發(fā)現(xiàn)的上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則與財務信息披露規(guī)則中存在的問題，我們將繼續(xù)做好以下工作：

一是通過發(fā)布本年報會計監(jiān)管報告，提示資本市場主體在執(zhí)行企業(yè)會計準則和財務信息披露規(guī)則等方面存在的問題和風險，引導上市公司準確把握監(jiān)管要求，不斷提升財務信息披露質量。

二是整理匯總年報審閱中發(fā)現(xiàn)的上市公司問題線索，提交一線監(jiān)管部門進一步核實和檢查，并按有關監(jiān)管安排進行處理。

三是進一步收集整理系統(tǒng)內各單位一線監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)的問題，組織召開年度財務信息披露監(jiān)管協(xié)調會，加強溝通交流，統(tǒng)一監(jiān)管口徑。

四是對于企業(yè)會計準則規(guī)定不明確或僅有原則性規(guī)定、上市公司在執(zhí)行中存在爭議的問題，以發(fā)布監(jiān)管規(guī)則適用指引等形式明確監(jiān)管標準。同時，繼續(xù)以案例解析的形式，指導市場實踐，切實提升上市公司理解和運用準則的能力。

五是堅持監(jiān)管與服務并重，持續(xù)就資本市場熱點難點會計和財務信息披露問題開展專題調查研究，積極做好資本市場注冊制改革配套服務工作。